+370 5 2136577 info@proventus.lt
Dalia VINAUSKIENĖ
Atestuotoji auditorė,
UAB „ECOVIS proventus“ partnerėNelabai seniai aptarėme kai kuriuos klausimus, susijusius su atidėtojo pelno mokesčio turto susidarymo priežastimis, tikslais, apskaita ir pateikimu finansinėje atskaitomybėje. Šiane straipsnelyje tikiuosi su Jumis pasidalinti mintimis, kurios susiję su atidėtojo pelno mokesčio įsipareigojimų apskaita, formavimo tikslais bei pateikimu finansinėje atskaitomybėje. Priminsiu, jog šią apskaitos sritį reglamentuoja 24 – asis VAS „Pelno mokestis“, kur pateikiamos tokios sąvokos:
Atidėtojo mokesčio įsipareigojimas – būsimaisiais ataskaitiniais laikotarpiais mokėtinos pelno mokesčio sumos, kurios susidaro dėl apmokestinamųjų laikinųjų skirtumų., o apmokestinamieji laikinieji skirtumai – laikinieji skirtumai, dėl kurių būsimaisiais ataskaitiniais laikotarpiais apmokestinamasis pelnas padidės (mokestiniai nuostoliai bus didesni už apskaitinius).

Apmokestinamieji laikinieji skirtumai gali susidaryti, kuomet turto balansinė vertė yra didesnė arba įsipareigojimų balansinė vertė yra mažesnė už jo mokesčio bazę. Kokie gi tai gali būti atvejai dėl kurių gali atsirasti atidėtojo pelno mokesčio įsipareigojimas? Keletas jų:
– apskaitoje taikomas pagreitinto ilgalaikio materialiojo turto nusidėvėjimo apskaičiavimo metodas, o pelno mokesčio apskaičiavimo prasme taikomas tiesinis metodas – paprastai – kai apskaitos požiūriu ir pelno mokesčio bazės nustatymo požiuriu ilgalaikio materialiojo turto nusidėvėjimo metodai skiriasi;
– ilgalaikis materialusis turtas perkainojamas ir jo balansinė vertė padidėja, o pelno mokesčio požiūriu apmokestinamoji bazę lirka tokia pati kaip iki perkainojimo;
Iš pateiktų pavyzdžių matyti, jog laikinieji apmokestinamieji skirtumai susidaro tuomet, kai ataskaitinio laikotarpio (nepriklausomai nuo to, kokia – metinė ar tarpinė finansinė atskaitomybė sudaroma) turto įvertinimas finansinėje apskaitoje ir mokesčio apskaičiavimui skirtoje apskaitoje persikelia neatitinka, t.y. turtas įvertinamas rinkos kaina, o jo nusidėvėjimo sąnaudos ar pardavimo savikaina nelaikomos leidžiamais atskaitymais pelno mokesčio apskaičiavimo požiūriu.

Pavyzdžiui – apskaitoje registruojamas ilgalaikio materialiojo turto (nekilnojamo turto) vertės padidėjimas nustatyta tvarka jį perkainojus, pelno mokesčio apskaičiavimo tikslu pardavimo savikainoje bus pateikta parduoto nekilnojamo turto vertė įsigijimo savikaina ir buvusi perkainota vertė netaps leidžiamais atskaitymais. Panaši situacija bus ir su jau apskaitoje pateikta likutine turto verte, kuomet buvo taikytas kitas nei pelno mokesčio apskaičiavimo bazei nustatyta tvarka – perleidžiant tokį turtą pelno mokesčiui turės įtakos tik tokia likutinė jo vertė, kuri bus apskaičiuota taikant pelno mokesčio požiūriu priimtinus likutinės vertės nustatymo metodus.

Kiek tenka stebėti finansinės atskaitomybės sudarymo atskirose įmonėse praktiką, nevisada suprantama, kokio tikslo siekiama formuojant atidėtojo pelno mokesčio įsipareigojimą – gal tai bereikalingas darbas ir žaismas skaičiais? Noriu pastebėti, jog 24 – asis VAS „ Pelno mokestis“ numato, kad atidėtojo pelno mokesčio įsipareigojimo gali neskaičiuoti trumpą finansinę atskaitomybę sudarančiosios įmonės, pilną finansinę atskaitomybę sudarančios įmonės, kurioms atidėtojo pelno mokesčio įsipareigojimų suma nėra reikšminga (tačiau tik tuo atveju, jei sumos nėra reikšmingos, o juk nekilnojamo turto perkainojimo sumos paprastai būna nemažos…ir tam, kad sužinoti ar suma reikšminga ar ne, vis tiek ją reikia apskaičiuoti). Pirmą kartą šio standarto nuostatas taikanti įmonė jo nuostatas turi taikyti retrospektyviai pagal 7-ojo VAS “Apskaitos politikos, apskaitinių įvertinimų keitimas ir klaidų taisymas” reikalavimus (informacija palyginamuosiuose finansinės atskaitomybės skaičiuose turės būti perskaičiuota).

Atidėtojo pelno mokesčio įsipareigojimų skaičiavimas – nėra vien savitikslis skaičiavimas arba verslo apskaitos standartų primestas papildomas darbas buhalterijai. Šio proceso tikslas – pateikti kaip galima tikslesnius duomenis finansinės atskaitomybės informacijos vartotojams apie ateityje galimus pelno mokesčio padidėjimus bei ataskaitinio laikotarpio grynąjį pelną, kurį savininkai turi teisė skirstyti, nes ataskaitinio laikotarpio pelno mokestis ir atidėtojo mokesčio įsipareigojimai parodomi pelno (nuostolių) ataskaitoje kaip pelno mokesčio sąnaudos (pajamos).

Kaip gi visa tai atrodo praktikoje. Panagrinėsime labiausiai paplitusį pavyzdį, kuomet įmonė perkainojo nekilnojamąjį turtą ir jį įvertino perkainota verte:

Pavyzdys:

Įmonė 2007- 06-05 perkainojo turimą savo nuosavybėje ( įsigytą 2005-12-05) nekilnojamąjuį turtą, kuriam nusidėvėjimas skaičiuojamas 10m. laikotarpiui, o nustatyta likvidacinė vertė 10 000 Lt, ir pateikė jį 2007-12-31 finansinėje atskaitomybę. Turto įsigijimo vertė buvo 100 000 Lt, perkainota turto vertė 1 000 000 Lt, likutinė vertė perkainojimą datai buvo 86 500 Lt (100 000 -10 000 / 120 mėn. x 18 mėn.).

Apskaitoje 2007-06-05 galimi atlikti buhalteriniai įrašai:
D 1211 Perkainojimas 913 5000
K 321 Ilgalaikio materialiojo turto perkainojimorezervas (rezultatas) 913 500

Įmonė apskaičiavo atidėtąjį pelno mokesčio įsipareigojimą 137 025 Lt (913 500 x 15 proc.).

Apskaitoje 2007-06-05 galimi atlikti buhalteriniai įrašai:
D 321 Ilgalaikio materialiojo turto perkainojimo rezervas ( rezultatas) 137 025
K 4051 Atidėtieji mokesčiai. Atidėtasis pelno mokestis 137 025

Įmonė sudaro 2007-12-31 metinę finansinę atskaitomybę ir atlieka balansinių straipsnių įvertinimą finansinės atskaitomybės sudarymo datai. Perkainoto turto vertės nusidėvėjimo suma bus skaičiuojama likusiam turto nusidėvėjimo laikotarpiui, kuris buvo nustatytas jį įsigijus, t.y. perkainota vertė bus nudėvima per likusius 8,5 metų ir todėl perkainotojimo sumos nusidėvėjimo sąnaudos, pateiktos 2007m. pelno (nuostolių) ataskaitoje, per laikotarpį nuo 2007-06-05- iki 2007-12-31 bus 53 735 Lt (913 500 / 102 mėn. x 6 mėn.).

Apskaitoje 2007-12-31 galimi atlikti buhalteriniai įrašai:
D 321 Ilgalaikio materialiojo turto perkainojimo rezervas (rezultatas) 45 675 (85 proc. perkainoto turtovertės nusidėvėjimo sumos)
K 3412 P(N) ataskaitoje nepripažinti ataskaitinių metų pelnas (nuostoliai) 45 675
D 4051 Atidėtieji mokesčiai. Atidėtasis pelno mokestis 8 060 (15 proc. perkainoto turto nusidėvėjimo sumos)
K 652 Pervedimai į atidėtuosius pelno mokesčius (+/-) 8 060
Šiuo atveju juk iš tiesų nėra sunku suvokti, jog atidėtojo pelno mokesčio įsipareigojimo pokyčiai įtakoja balanso nuosavybės rodiklius.

Šis atidėtojo pelno mokesčio įsipareigojimų apskaitos atvejis tinka tuomet, kai turto perkainojimo suma nėra padidintas įmonės įstatinis kapitalas. Klausimas – kaip apskaitoje pateikti informaciją, susijusią su turto perkainojimu, kuomet perkainojimo suma jau yra padidintas įmonės įstatinis kapitalas? Nepriklausomai nuo to, jog perkainojimo rezervo (rezultatų) suma padidintas įstatinis kapitalas, atsižvelkime į tai, jog šis perkainotas turtas įmonėje apskaitomas perkainota verte. Dėl šios priežasties vis tiek tenka apskaičiuoti atidėtojo pelno mokesčio įsipareigojimą. Jo nustatymas ir tolimesnė apskaita galėtų atrodyti taip:

Pavyzdys:

Įmonė 2004- 06-05 perkainojo turimą savo nuosavybėje ( įsigytą 2002-12-05) nekilnojamąjuį turtą, kuriam nusidėvėjimas skaičiuojamas 10m. laikotarpiui, o nustatyta likvidacinė vertė 10 000 Lt, ir 2006-04-30 visuotinio akcininkų susirinkimo sprendimu nutarė perkainojimo rezervo (rezultatų) apimtimi padidinti įmonės įstatinį kapitalą. įstatinio kapitalo padidinimas 2006-05-30 įregistruotas įstatymų nustatyta tvarka. Iki 2007-12-31 finansinės atskaitomybės sudarymo atidėtojo pelno mokesčio įsipareigojimas nebuvo skaičiuojamas.. Turto įsigijimo vertė – 100 000 Lt, perkainota turto vertė 1 000 000 Lt, likutinė vertė perkainojimą datai buvo 86 500 Lt (100 000 -10 000 / 120 mėn. x 18 mėn.).
2004-06-05 Apskaitoje atlikti buhalteriniai įrašai:
D 1211 Perkainojimas 913 500
K 321 Ilgalaikio materialiojo turto perkainojimo rezervas (rezultatas) 913 500

2006-05-30 Apskaitoje galimi atlikti buhalteriniai įrašai:
D 321 Ilgalaikio materialiojo turto perkainojimo rezervas ( rezultatas) 913 500
K 3011 įstatinis pasirašytasis kapitalas. Paprastosios akcijos 913 500

2007-12-31 Apskaitoje galimi atlikti buhalteriniai įrašai:
D 3423 Ankstesnių metų apskaitos politikos keitimo nepaskirstytasis pelnas (nuostoliai) 137 025
K 4051 Atidėtieji mokesčiai. Atidėtasis pelno mokestis 137 025

Keičiasi įmonės apskaitos politika, todėl praėjusių laikotarpių finansinės atskaitomybės atskiri rodikliai turėtų pakisti. 2004-2006 m. finansiniams laikotarpiams priskirtina perkainoto turto vertės nusidėvėjimo suma būtų 268 676 Lt (913 500 / 102 mėn. x 30 mėn.), tuomet 15 proc. (pelno mokestis) nuo šios sumos 40 301 Lt, 2007. priskirtina perkainotos turto vertės nusidėvėjimo suma 107 471 Lt (913 500 / 102 mėn. X 12 mėn.) ir 15 proc. Nuo šios sumos sudarytų 16 121 Lt.

D 4051 Atidėtieji mokesčiai. Atidėtasis pelno mokestis 40 301
K 3423 Ankstesnių metų apskaitos politikos keitimo nepaskirstytasis pelnas (nuostoliai) 40 301
D 4051 Atidėtieji mokesčiai. Atidėtasis pelno mokestis 16 121
K 652 Pervedimai į atidėtuosius pelno mokesčius (+/-) 16 121

Brangūs kolegos, nepamirškite, jog verslo apskaitos standartai – tai tikrai ne laisvalaikio skaitiniai ir jų reikalavimai ir nuostatos realiai daro įtaką Jūsų sudaromoms ir pateikiamos finansinėms ataskaitoms.

Linkiu sėkmės.